Принятие управленческих решений по Теории ограничений

Каждая организация имеет принятые глобальные финансовые показатели своей деятельности. Инвесторов и владельцев, как правило, интересуют такие показатели как возврат инвестиций (ROI), чистая прибыль (NP) и оборачиваемость денежных средств (О).

Для отслеживания воздействия принятых управленческих решений на глобальные финансовые показатели нужны операционные показатели. В общепринятой парадигме стоимости таким показателем уже почти 100 лет служат себестоимость, рассчитываемая на основе распределения затрат. Все затраты включают в себестоимость единицы продукции, поделив их на количество продукции. Проблема в том, что этот метод может приводить к ошибочным решениям.

В книге «Цель» Голдратт приводит такой разговор между управляющим завода Алексом, его бухгалтером Ральфом Лау и их начальником Джонни Джонсом:
«…модель 12, один из продуктов, на которых ты сделал чудо. Наша цена 992 доллара. Мы продаем его Бернсайду за 872 доллара, но он важный клиент и он покупает очень много. Но этот выскочка Джанглер посмел предложить 701 доллар. Ты слышишь! Семьсот и один доллар! Ты понимаешь? Это даже ниже себестоимости.
Я поворачиваюсь к Ральфу.
– Сколько стоят материалы для этого продукта?
– 334 доллара и семь центов, – отвечает Лау без запинки.
– Мы беремся за него.
– Это очень просто, – отвечаю я. – Я говорил уже, что у меня есть свободные мощности. Если мы примем этот заказ, то должны будем заплатить только за стоимость материалов. Мы получим 701 доллар, а заплатим 334 доллара. Значит 378 долларов пойдет на прибыль.
– Будет 366,93 доллара за штуку, и ты забыл про стоимость доставки, – поправляет Лау.
– Да, сколько стоит доставка? – спрашиваю я Джонни.
– Я не помню, но не больше тридцати баксов.
Джонни спрашивает удивленным голосом.
– Я так и не понял. Ты хочешь продавать в Европе по цене меньше, чем мы продаем здесь, даже меньше, чем себестоимость и ты еще будешь говорить, что зарабатываешь деньги? Лау, ты же бухгалтер, неужели это имеет смысл?
– Да, – говорит Лау.
Видя неверие на лице Джонни, я встреваю, пока Лау не начал объяснять. Финансовые вычисления, которые показывают ошибочность концепции учета издержек, сейчас не помогут. Это только собьет с толку Джонни еще больше, чем он растерян сейчас. Я решаю подойти с другой стороны.
– Джонни, где ты предпочитаешь покупать японскую видеокамеру, в Токио или в Манхэттене?
– В Манхэттене, конечно.
– Почему?
– Потому, что Манхэттен дешевле, это всем известно, – говорит Джонни уверенно, тут он чувствует себя как дома. – Я знаю местечко на сорок седьмой улице, где можно сделать потрясающую покупку. Половина цены, которую просят в Токио.
– Почему ты думаешь, там дешевле? – спрашиваю я и сам отвечаю. – А, я же забыл цена транспортировки – отрицательная величина.
Мы все смеемся.
– О’кей, Алекс, ты меня убедил. Я до сих пор ничего не понимаю, но если это подходит для японцев, то это может быть прибыльно» (1).

Если бы не Алекс, Джонни отказался бы от выгодного заказа. Давайте разберемся почему.

Операционные показатели деятельности по ТОС

По TOC все измерения эффективности работы компании продиктованы глобальной целью зарабатывания денег сегодня и в будущем. Конечно, мы говорим только о коммерческих (и находящихся на самофинансировании некоммерческих) организациях. Для некоммерческих бюджетных и общественных структур целью будет достижение определенных показателей деятельности, например, предоставление определенного объема услуг в рамках выделенного бюджета.

Формула Голдратта достаточна проста:
Зарабатывание денег сегодня и в будущем достигается с помощью увеличения прохода T («проход — скорость, с которой система генерирует деньги посредством продаж»), сокращения инвестиций I («инвестиции — все денежные средства, которые система инвестирует в покупку вещей, которые она намеревается продать, другими словами, сколько денег связано в системе») и сокращением операционных затрат OE («операционные затраты — деньги, которые система тратит на превращении инвестиций в проход или на поддержание функционирования системы»).

Проход

Проход (T) — скорость, с которой система генерирует деньги посредством продаж.
Проход рассчитывается так:
Проход = Доход — Полностью переменные затраты
T = Д — ППЗ

Полностью переменные затраты (ППЗ) — это не переменные затраты в распространенном значении. Это затраты, которые растут прямо пропорционально продажам каждой единицы продукции:

•   затраты на закупку сырья или компонентов, необходимых для производства данного заказа;
•   командировочные расходы, связанные с данным заказом;
•   транспортные расходы по данному заказу;
•   комиссионные, выплачиваемые агенту за объемы продаж;
•   пошлины, сборы, штрафы и т. п. по данному заказу;
•   затраты на привлечение субподрядных организаций и т.д.

В ППЗ не включают всю несдельную зарплату (зарплата рабочих и администрации на окладах) и расходы на аренду и обслуживание организации.

Инвестиции

Инвестиции (I) — все денежные средства, которые система инвестирует в поддержание генерации прохода.

Это все вещи и услуги, которые она может продать. Другими словами, инвестиции — это все деньги, связанные в системе. Сюда включены запасы и активы, в т.ч. дебиторская задолженность (кредиторская задолженность не включается).

Таким образом, инвестиции охватывают и производственные здания, оборудование, компьютерные и телефонные системы, патенты и научно-исследовательские проекты, финансовые вложения. Учет ведется обычно в закупочных ценах с учетом амортизации. Учет в инвестициях активов существенно облегчает понимание менеджмента влияния принимаемых решений на проход.

Запасы — все, что закуплено с целью дальнейшей перепродажи в виде готовой продукции — включают в себя как сырье, так и компоненты, полуфабрикаты и готовую продукцию на складах. Учет запасов по ТОС ведется только по закупочным ценам. В отличие от традиционного учета запасов, в ТОС стоимость закупленных материалов не вырастает по мере перевода запасов в готовую продукции (обработки). ТОС рассматривает материалы в процессе обработки как незавершенное производство (НЗП), которое не имеет реальной продажной стоимости. Например, при ликвидации компании НЗП может не рассматриваться в качестве активов компании (2).

Операционные затраты

Операционные затраты (OE) — деньги, которые система тратит на превращении инвестиций в проход или на поддержание функционирования системы.

OE — это постоянные затраты компании, которые не зависят от объема каждой конкретной продажи. Другими словами, это все затраты, которые не относятся к ППЗ. Таким образом, к OE относятся — заработная плата (кроме сдельной), аренда (коммунальные платежи, телефонные расходы), техническое обслуживание и аутсорсинг, реклама, общие транспортные расходы, банковские проценты и обслуживание и т.д.

С помощью системы операционных показателей T-I-OE можно рассчитать финансовые показатели деятельности компании.

Традиционный расчет финансовых показателей

Как мы уже отмечали, владельцев компании интересуют такие финансовые показатели как чистая прибыль NP, возврат инвестиций ROI и оборачиваемость запасов О.

Как финансовый результат, прибыль равна выручке от реализации продукции за вычетом её себестоимости. Если с выручкой все понятно, как рассчитать себестоимость продукции? Прямые затраты непосредственно относятся на себестоимость отдельных видов продукции, а накладные затраты распределяются между этими видами продукции в конце отчетного периода пропорционально принятой на предприятии базе распределения: пропорционально заработной плате рабочих, пропорционально выручке и т.д. Но почему используется эта база распределения? Как правильно распределить стоимость чая или зарплату уборщиков между видами продукции? А если предприятие взяло в лизинг дорогостоящий автотранспорт для руководителя? Какое отношение это имеет к себестоимости конкретного вида продукции? Но, тем не менее, все эти затраты делятся между всеми видами продукции. Кроме того, интуитивно понятно, что у предприятия существует некая точка безубыточности, когда все накладные расходы периода уже окупились, и уже нет необходимости относить их на себестоимость. Но где находится эта точка безубыточности?

А чего стоит такая практика расчета себестоимости:
«Для производства сначала определяется производственная себестоимость — совокупность затрат, связанных только с производством. Затем определяется себестоимость валовой продукции путем корректировки производственной себестоимости на изменение остатков будущих периодов. Затем определяется себестоимость товарной продукции путем корректировки валовой продукции на изменение остатков НЗП и внепроизводственные расходы (доставка, реклама и т. д.). [Если НЗП увеличивается, себестоимость снижается! Почему бы тогда не увеличивать НЗП до бесконечности, тем самым приближая себестоимость к нулю?] Затем определяется себестоимость реализованной продукции путем корректировки на величину изменения остатков готовой продукции». Вам не кажется, что с такими методиками заказчик может никогда не дождаться расчета своего заказа?

Расчет финансовых показателей с помощью операционных показателей ТОС

Теория ограничений предлагает более простой и понятный способ расчета финансовых показателей, обеспечивающий быстрое и верное принятие управленческих решений, потому что себестоимость не рассчитывается!

Чистая прибыль, проход минус операционные расходы, абсолютная мера, отражающая способность компании делать деньги сегодня и в будущем:
NP = T— OE
или
NP = (Доход — ППЗ) — OE

Для расчета конкретного заказа менеджеры должны рассчитать дельту NP (ΔNP):
ΔNP = ΔT— ΔOE.

Теперь понятно, что если производственные мощности свободны для выполнения нового заказа, ΔOE будет равно нулю, т. к. никаких дополнительных косвенных затрат не возникает. Фактически, вся разница между стоимостью заказа и ППЗ на его изготовление пойдет в прибыль. Возможно, что ППЗ — это только стоимость материалов и, возможно, доставки. Именно такой пример Голдратт и приводит в своей книге.

Возврат инвестиций, отношение чистой прибыли к инвестициям, рассчитывается по традиционной формуле:
ROI = NP / I
или
ROI = (T— OE) / I
или
ROI = (Доход — ППЗ — OE) / I

Оборачиваемость денежных средств является измерением «живучести» компании:
О = Годовые продажи, выраженные в методах ППЗ / Средний уровень запасов

Использование упомянутых показателей значительно упрощает оценку последствий принятия различных управленческих решений. Необходимо отметить, что система T-I-OE не может использоваться в бухгалтерском учете, который ведется согласно требованиям соответствующих государственных органов.

Литература:
(1) Годратт Э., Кокс Д., «Цель».
(2) Голдратт Э., «Синдром стога сена».
(3) Коуэн О., Федурко Е., «Основы Теории ограничений».

• Комментарии